• Español
  • English
Inicio
La cesión y aportación de terrenos a una Sociedad Municipal. Supuestos y régimen fiscal aplicable. PDF Imprimir E-Mail

Image

Como punto de partida se ha de hacer constar que cuando un Ayuntamiento crea una sociedad, forzosamente le deberá transmitir los bienes o los derechos que integren su capital social, y lo mismo acontecerá cuando decida aumentar su capital social. Y, como en nuestro caso, el Ayuntamiento también puede transmitir a la sociedad bienes y derechos mediante operaciones ajenas a su capital social.

Decidir qué negocio jurídico es el idóneo y más ventajoso dependerá del caso concreto y, sobre todo, del coste fiscal de cada operación, pues han de conjugarse necesariamente las normativas del Impuesto sobre el Valor Añadido (IVA) y del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados (ITP y AJD), para concretar qué gravamen resultará aplicable.

Y de entre los objetos tributarios que inciden en las posibles formas de cesión o aportación de terrenos del Ayuntamiento a la Sociedad Municipal se han de considerar diferentes posibilidades:

a) Cuando la transmisión se verifique en el marco de una aportación "in natura" a la sociedad, por conducto de una Ampliación de Capital, es evidente que estará sujeta al Impuesto de Operaciones Societarias (IOS) -Artº 19.1.1º TR del ITP y AJD-. Deberá observarse, además, que este impuesto no es compatible con el "ITP", pero sí que lo es con el "IVA".

y b) El Ayuntamiento también puede efectuar la entrega del terreno a título gratuito -será la situación con la que más habitualmente nos encontremos- o mediante contraprestación a favor de la Sociedad Municipal             -Compraventa, permuta ... (1)-, en cuyo caso no satisfará el "IOS", pero entraríamos de lleno en supuestos donde la interrelación "IVA" e "ITP" y "AJD" adquiere una singular relevancia.

Así las cosas, la entrega de terrenos que efectúe el Ayuntamiento a título gratuito o mediante contraprestación a favor de una empresa municipal, estará sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido en el caso de que los citados inmuebles formen parte del patrimonio empresarial de la entidad local transmitente. Es decir, si están afectos al desarrollo de una actividad empresarial, porque implicaría la realización habitual de operaciones que se realizan mediante contraprestación de naturaleza no tributaria. Y lo que parece razonable es que un Ayuntamiento, en cuanto urbanizador de determinados terrenos para su posterior venta o cesión, tiene la condición de empresario o profesional, pueda ejercer el derecho a la deducción de las cuotas que soporta por tales obras de urbanización, siempre que concurran la totalidad de requisitos y limitaciones que establece al efecto la normativa del Impuesto.

Y en el supuesto de que tales entregas estuvieran sujetas  al Impuesto,  quedarían  exentas  del  mismo  si  los terrenos a que se refieren no tuvieran la condición de edificables, salvo que se dé alguna de las circunstancias a que se refiere la Ley reguladora de dicho tributo, pues también supondría la no exención de dichas operaciones. Y en ese caso, cuando la transmisión gozase de la exención en el "IVA", y fuera realizada mediante contraprestación, quedaría sujeta bajo el concepto de "ITP" y "AJD". Por contra, no estarán exentas del "IVA" las transmisiones sujetas al mismo, de solares y terrenos que tengan en el momento de la transmisión la condición de edificables. En realidad, estas ideas cabrían esquematizarse como sigue:

a) Si los inmuebles cedidos a la sociedad mercantil municipal por el Ayuntamiento no están afectos por éste a una actividad dedicada a la realización habitual de operaciones por las que exige contraprestación tributaria   -Tasas-, la cesión estará sujeta a "ITP", cuando sea onerosa. Y por ello:

a.1) Estará gravada por "ITP" en el caso de  que, como se ha dicho, se trate de una transmisión onerosa. Si bien, no estará gravada por la cuota proporcional de "AJD", pero sí por la cuota fija de "AJD".

a.2) No estará gravada por "ITP" (ni por IVA) en el caso de que se trate de una transmisión gratuita. Pero sí que estará gravada por la cuota fija y por la cuota proporcional de "AJD".

b) Si los inmuebles cedidos a la sociedad mercantil municipal por el Ayuntamiento están afectos a una actividad dedicada a la realización habitual de operaciones, por las que exige contraprestación no tributaria -Precios-, la cesión estará sujeta a "IVA", pero en el supuesto de que medie exención se entenderá que está sujeta al "ITP", y por ello:

b.1) Estará gravada por el "ITP" si la cesión, amén de ser onerosa, está exenta de "IVA", lo cual ordinariamente acontecerá cuando los terrenos no tengan la condición de edificables en el momento de producirse tal cesión. Además, no estará gravada por la cuota proporcional de "AJD", aunque sí por su cuota fija.

b.2) Estará gravada por el "IVA" si la cesión, ya sea onerosa o gratuita, no está exenta de este Impuesto, lo cual ordinariamente acontecerá cuando los terrenos tuvieran la condición de edificables en el momento de producirse tal cesión. Además, también estará gravada por la cuota fija y por la cuota proporcional de "AJD".

En este punto conviene tener en cuenta que los terrenos integrantes del Patrimonio municipal del suelo se consideran que forman parte de un patrimonio empresarial.

Y debe traerse aquí a colación que las cesiones obligatorias que los particulares han de realizar al Ayuntamiento por imposición legal, no están sujetas al "IVA". Ahora bien, como los terrenos así obtenidos formarán parte de su patrimonio empresarial, su posterior transmisión estará sujeta al "IVA". Ni que decir tiene que dicha transmisión estará sujeta al "IVA", tanto si se realiza de forma onerosa como gratuita, ya que en este último caso nos encontraríamos ante un supuesto de autoconsumo de bienes.

Y en este orden de cosas, cuando, a la inversa, es la sociedad mercantil municipal quien entrega terrenos al Ayuntamiento gratuitamente, también nos encontramos ante un autoconsumo externo, perfectamente encuadrable en la Ley del Impuesto -"Artº 9.1º.b)" de la "LIVA"- y como se ha dicho, su transmisión estaría sujeta al "IVA", siempre y cuando se haya tenido derecho a deducir el "IVA" soportado al adquirir los terrenos.

Pero en la medida que tales transmisiones tengan por objeto terrenos edificables, bien sea por tener la condición de solares bien por disponer de la correspondiente licencia de edificación, quedan fuera de la exención -"Artº 20.uno.20 de la LIVA de 1992"- siendo, por tanto, preceptiva la repercusión del citado tributo.

En definitiva, cuando de lo que se trata es de elegir uno u otro negocio jurídico a la hora de incorporar un terreno a nuestra sociedad, deberá estudiarse detenidamente el fin concreto que se quiere perseguir, dependiendo de la clase de suelo que se quiera transmitir pues, en este sentido, existen diferentes fuentes de adquisición. Así, el Ayuntamiento puede pretender transferir a la Sociedad Municipal, por ejemplo, cesiones del aprovechamiento urbanístico de los distintos sectores del PGOU, sectores previamente urbanizados por el Ayuntamiento, suelo urbanizado apto para edificar, previamente adquirido por el Ayuntamiento para edificar posteriormente sobre él, o suelo urbano apto para edificar adquirido por el Ayuntamiento por cualquier otro título.

Pues bien, los tres primeros supuestos de adquisición de terrenos para edificar están sujetos al IVA. En el cuarto caso, la entrega está sujeta al IVA, si se encuentra en cualquiera de las siguientes situaciones:

1. Las parcelas transmitidas estuviesen afectas a una actividad empresarial o profesional desarrollada por la entidad pública.

2. Las parcelas fuesen terrenos que hubieran sido urbanizados por dicha entidad.

3. La realización de la transmisión de la parcela efectuada por el ente público determinase el desarrollo de una actividad empresarial.

Y en otro orden de cosas, se deben también contemplar otras consecuencias tributarias que pueden entrar en juego en determinadas operaciones económicas, pues sabido es que en el Impuesto sobre Sociedades existen bonificaciones establecidas legalmente -"Artº 34.2 del "TR" de la "LIS"-, y que también gozan de bonificación las subvenciones públicas que perciban dichas sociedades, pero no es menos cierto que en este tipo de negocios entra de lleno en juego el Régimen Fiscal de Operaciones Vinculadas, dentro del ámbito de dicho Impuesto. Y no se debe pasar por alto que cuando la entrega de dichos terrenos se produce gratuitamente, hay que tener en cuenta que el Ayuntamiento consultante, que es quien efectúa dicha entrega pretendidamente gratuita, es titular del total del capital social de la entidad que recibe la aportación. Por ello es difícil admitir sin más la gratuidad de dicha operación, ya que los terrenos que se entregan van a determinar un mayor valor del patrimonio de la entidad receptora de los mismos y, por consiguiente, un mayor valor liquidativo de la participación de la que es titular el Ayuntamiento consultante. Por lo que se debe entender que se trata de una operación efectuada con contraprestación, la cual viene dada precisamente por el mayor valor real en el patrimonio de la entidad destinataria de la operación.

A modo de conclusión, si se me permite, porque en aplicación de la prolija legislación fiscal podrá determinarse en cada caso concreto un régimen fiscal diferente, se han de hacer las siguientes consideraciones:

1. Que la constitución y el aumento del capital social de la sociedad mercantil municipal está sujeta al "IOS". Además también estará sujeta a "IVA", cuando los bienes aportados no sean dinerarios y formen parte del patrimonio empresarial del Ayuntamiento. Y, además, se debe añadir que esta operación tendrá también que tributar por la cuota fija de "AJD". Con todo, mucha carga impositiva nos parece.

2. En lo que respecta a la cesión de inmuebles por parte del Ayuntamiento a la sociedad mercantil municipal, se debe tener en cuenta que si los inmuebles cedidos a la sociedad por el Ayuntamiento no están afectos por éste a una actividad dedicada a la realización habitual de operaciones por las que exige contraprestación tributaria (Tasas), debemos de distinguir según la cesión sea onerosa, en cuyo caso estará sujeta a "ITP" y a la cuota fija de "AJD"; o la cesión sea gratuita -diferente a Subvención (2)-, en cuyo caso no estará sujeta a "ITP" ni a "IVA", pero sí que tributará por la cuota fija y por la cuota proporcional de "AJD".

Si los inmuebles cedidos a la sociedad por el Ayuntamiento están afectos por éste a una actividad dedicada a la realización habitual de operaciones por las que se exige contraprestación no tributaria -precios-, la cesión estará gravada por "ITP" cuando, además de ser onerosa, esté exenta de "IVA", en cuyo caso también estará gravada por la cuota fija de "AJD". Mientras que la cesión, onerosa o gratuita, estará gravada por "IVA", cuando no esté exenta de este Impuesto, en cuyo caso también estará gravada por la cuota fija y por la cuota proporcional de "AJD".

En todo caso, los terrenos integrantes del patrimonio municipal del suelo se considera que forman parte de un patrimonio empresarial del Ayuntamiento y, por ende, aun cuando no esté sujeta al "IVA" la obtención de los mismos a través de las cesiones obligatorias, sí que estará sujeta al "IVA" su posterior transmisión, y, en la medida que tales transmisiones tengan por objeto terrenos edificables, no les alcanzará la exención. -"Artº 20.Uno.20 LIVA"-.

3. Para terminar, en relación con el supuesto inverso, la cesión de inmuebles edificables por parte de la sociedad mercantil municipal al Ayuntamiento, estará gravada por el "IVA" cuando la sociedad haya tenido derecho a deducir el "IVA" soportado en la adquisición de citados terrenos.

Salvo mejor parecer, se redacta el presente informe en la ciudad de Palencia, a día 10 de Septiembre de 2008.

Fdo. Jesús Puertas

Socio de Interforo-Abogados

 

(1) Entendiendo como tal negocio aquel contrato bilateral en el que una de las partes (vendedor-Ayuntamiento) se obliga a entregar una cosa determinada (terreno) a otra (compradora-Sociedad Municipal) la cual se obliga a pagar por ella un precio cierto (valor de mercado del terreno). El supuesto, a nuestro juicio, no encaja en nuestra sociedad municipal que dispone del capital legal mínimo establecido para su constitución. 

 

(2) Y cuando hablamos de subvenciones y transferencias que el Ayuntamiento matriz puede realizar a la sociedad, por tratarse de transmisiones no onerosas no pueden estar sujetas al "ITP". Asímismo, en la medida que no afectan a su capital social tampoco se corresponden con supuesto alguno gravado por el "IOS", como tampoco por "AJD". En este marco, pues, lo único que cabe discutir es si están o no sujetas al "IVA". Y, en este sentido, la subvención propiamente dicha es aquella que se entrega por parte de un tercero al vendedor de un bien o prestador de un servicio. En este caso debemos distinguir según la actividad del sujeto subvencionado constituya o no una auténtica actividad mercantil, pues en la hipótesis que la respuesta sea negativa la subvención no estaría sujeta al "IVA". Pero cuando hablamos de subvenciones susceptibles de estar sujetas al "IVA", según la normativa española, las cantidades recibidas como subvención integrarán la base imponible del "IVA" si están directamente vinculadas al precio de las operaciones sujetas. Y, en este sentido, la cesión o transferencia de terrenos no parece que pueda responder al concepto de subvención. 

 
< Anterior   Siguiente >